Desde hace ya algún tiempo, se ha tornado un hábito encontrarnos con normativa en el ámbito tributario, que desatiende principios que rigen para el resto del Derecho, como si lo fiscal fuera un universo distinto cuyas reglas no tienen por qué acoplarse o respetar aquellas que resultan aplicables en el mundo común.
Hay múltiples ejemplos: la personalidad que el CFF reconoce a un contrato al que la legislación común expresamente excluye de ese atributo (art. 17-B CFF vs 252 de la LGSM y 25 del CCF); el momento en que una fusión surte sus efectos, que difiere según se trate de efectos fiscales o no (tesis 1a./J. 91/2013 vs arts. 224 y 225 LGSM); o el alcance de la responsabilidad de un accionista, que en materia mercantil se limita al importe de sus aportaciones (art. 87 LGSM) mientras que fiscalmente se puede ampliar multiplicando el porcentaje de su participación en el capital social al momento de causarse una contribución (Fracc. X del art. 26 CFF).
En tal sentido, cada vez se vuelve más necesario estar atento de los requisitos, formalidades o modalidades, que la legislación fiscal requiere para reconocer, dar efectos al acto que se celebra, o, en el mejor de los casos, para evitar sanciones económicas, con independencia de que ello no encuentre fundamento en las normas sustantivas que regulan el fondo del mismo acto.
Esto se trae a colación en virtud de los deberes a cargo de todas aquellas sociedades que acuerden aumentos de capital social que a partir del primero de enero de dos mil veintiuno se incorporaron al texto del artículo 30 del CFF, deberes que, como veremos en seguida, trascienden en mucho las exigencias que los particulares tendrían que satisfacer conforme a la legislación no fiscal y que varían dependiendo de la actualización de alguno de los siguientes supuestos:
– Si la aportación se paga en numerario: se deberán conservar los estados de cuenta que expidan las instituciones financieras.
– Si se trata de una aportación en especie o con motivo de un superávit derivado de revaluación de bienes de activo fijo: se deben conservar los avalúos a que se refiere el artículo 116 de la LGSM.
– Si se trata de un aumento por capitalización de reservas o de dividendos: se deberán conservar las actas de asamblea en las que consten dichos actos, así como los registros contables correspondientes.
– Si se trata de aumentos por capitalización de pasivos: se deberán conservar las actas de asamblea en las que consten dichos actos, así como una certificación de la existencia contable del pasivo y del valor del mismo, emitida por Contador Público Inscrito, la que en términos del numeral 2.8.1.23 de la RMF2021 debe cumplir múltiplos requisitos, destacando: origen de la obligación; manifestación de que llevó a cabo la verificación del control interno de la persona moral, mediante la cual es razonable concluir que los bienes efectivamente se adquirieron y entregaron, o bien, en el caso de prestación de servicios, que éstos efectivamente se recibieron por parte del contribuyente; indicar si el pasivo capitalizado cumple con las NIF C-9, C-11 y C- 19; documentación o estados de cuenta en los que se constate que efectivamente se entregaron los recursos; validar el cálculo del devengo de intereses; valor del pasivo a la fecha de la capitalización; aviso de actualización de socios o accionistas, presentado por el contribuyente que capitalizó el pasivo, de conformidad con lo establecido en el artículo 27, apartado B, fracción VI del CFF.
Como podemos observar, son múltiples los documentos que el artículo 30 del CFF y la RMF2021 ordenan conservar por parte de aquellas sociedades que incrementen su capital social, algunos de los cuales no son requeridos por la legislación especial en materia de sociedades. Como ejemplo, tenemos la remisión que hace el propio precepto a lo dispuesto en el artículo 116 LGSM, en cuyo contenido no se hace alusión alguna al requerimiento de avalúos en caso de aportaciones en especie. Veamos:
“Solamente serán liberadas las acciones cuyo valor esté totalmente cubierto y aquellas que se entreguen a los accionistas según acuerdo de la asamblea general extraordinaria, como resultado de la capitalización de primas sobre acciones o de otras aportaciones previas de los accionistas, así como de capitalización de utilidades retenidas o de reservas de valuación o de revaluación. Cuando se trate de capitalización de utilidades retenidas o de reservas de valuación o de revaluación, éstas deberán haber sido previamente reconocidas en estados financieros debidamente aprobados por la asamblea de accionistas.
Tratándose de reservas de valuación o de revaluación, éstas deberán estar apoyadas en avalúos efectuados
por valuadores independientes autorizados por la Comisión Nacional de Valores, instituciones de crédito o
corredores públicos titulados.”
Si bien, la disposición normativa transcrita prevé la necesidad de apoyar la capitalización de reservas de valuación o revaluación en avalúos, dicha exigencia no se formula en tratándose de aportaciones en especie. Es más, no hay disposición alguna en toda la LGSM que prevea esa exigencia. Entonces, ¿el contribuyente tiene o no que cumplir con ella? ¿cuál es la consecuencia en uno u otro caso? La respuesta de la primera interrogante resulta tautológica: fiscalmente sí; para todos los demás efectos no. Por ende, en principio el acuerdo que se tomase para aumentar el capital social siendo este pagado en especie, siempre que se haya cumplido con los requisitos que correspondan de la LGSM, sería válido sin necesidad de contar con un avalúo. Ahora bien, para efectos fiscales, la consecuencia de esta omisión de ninguna manera implicaría restar eficacia o validez al acuerdo, puesto que el CFF no prevé esa consecuencia. La falta de este avalúo, o de cualquiera de los documentos que deben conservarse en casos de aumentos de capital según el cuarto párrafo de su artículo 30, constituye una omisión en el cumplimiento de obligaciones formales, la cual se sancionaría con la imposición de multa por no presentar documentos requeridos en el ejercicio de las facultades de comprobación de la autoridad fiscal conforme al art. 85 fracción I, del CFF, sin que por sí misma pueda comprometer o poner en duda la validez del acto, ni desproveerlo de efectos fiscales…
Edgar Daniel Castillo Ortega 1